• ברוכים הבאים
  • מורד שמואלי לאחם ושות׳

יתרות צבורות בקופה מרכזית לפיצויים

מצ"ב קישור לחוזר המלא לחץ - כאן

1.       רקע כללי

 

          1.1     במהלך שנות ה-60 ובמטרה להבטיח את זכויותיהם של העובדים, כמו גם לאפשר למעביד התרת הוצאות בגין התחייבויותיו לשלם פיצויי פיטורין – הוקמו הקופות לפיצויים. קופות הפיצויים נחלקו לקופות אישיות שבהם הופקדו הפיצויים הצפויים לאותו עובד ולקופות מרכזיות לפיצויים שבהן הופקדו הפיצויים הצפויים לכלל העובדים.

 

          1.2     לקופת הפיצויים הופקדו הסכומים שהמעביד חייב לעובד (אם יהיה זכאי) כפיצויי פיטורין באופן שוטף מידי שנה, ובד בבד דרש המעביד את ההוצאה באופן שוטף בהתאם לסכומי ההפקדה לקופת הפיצויים, ובמגבלות כפי שפורטו בכללים שקבע המנהל. בדרך זו נמנע המעביד מהוצאה חד פעמית ובלתי צפויה, אם וכאשר התרחשו הפיטורין בפועל, וכן הובטחו זכויותיו של העובד מאחר והכספים נותרו זמינים בקופת הפיצויים ואף ניתנה להם הגנה מפני נושים.

 

          1.3     על הקופות לפיצויים חלו תקנות מס הכנסה (כללים לאישור וניהול קופות גמל), התשכ"ד-1964 (להלן: "הכללים"), אשר קבעו את אופן ודרך ניהול הקופה, כמו גם את הסכומים שניתן להפקיד בה. כמו כן, ניתן לקופה פטור על פי סעיף 9(2) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), מכוח היותה קופת גמל. יודגש כי משיכת כספים מקופת הגמל על ידי המעסיק חויבה במס מכוח סעיף 3(ד) לפקודה, וכן נקבע כי שיעור ניכוי המס במקור בעת משיכה כאמור – יעמוד על 40%.

 

          1.4     המשמעות המעשית של הקופות המרכזיות הינו בעצם היות "המעסיק" הבעלים והמוטב בכספים ולפיכך, השליטה באירוע של פרישה וחובת תשלום פיצויים לעובד נשארת בידו. לאור האמור, העדיפו המעסיקים לפתוח קופות מרכזיות לפיצויים על פני קופות אישיות. מעבר לכך יצוין כי, מאחר והקופה המרכזת לפיצויים אינה בבעלות העובדים ואין חובה להפקיד באופן שיעורי ובהתאם לשכר העובדים שאצל המעסיק, הסדירו הכללים את שיעורי ההפקדה ואת דרכי החיוב במס בשל הפקדה עודפת שמעבר לנדרש בקופה המרכזית לפיצויים. בהוראות תקנה 19(ב)(1) לכללים ניתן להפקיד עד 1/12 מהשכר השנתי (8.33%) בכלל הקופות (הן האישיות והן המרכזיות), ואולם, המחוקק נתן את דעתו לאפשרות כי יוצר חוסר בקופות לאור שינויים ברמת השכר וכו', ולפיכך קבע המחוקק בתקנה 19(ב)(2)  לכללים – תקרה מוגדלת ב- 10% מעבר להתחייבויות על פי חוק פיצויי פיטורין.

 

          1.5     בשנת 2005 נחקק חוק הפיקוח על שירותים פיננסיים (קופות גמל), התשס"ה-2005 (להלן: "חוק הפיקוח על קופות גמל"), ובמסגרתו הועברה האחריות לניהולן ולתפעולן של קופות הגמל לאגף שוק ההון ביטוח וחיסכון במשרד האוצר (להלן: "אגף שוק ההון"). יחד עם האמור, דיני המס נותרו כפי שהיו וחלו גם על הקופות המרכזיות לפיצויים. הכוונה שהיתה אגב שינויי החקיקה, כי בעקבות השינויים האמורים המשק יעבור לקופות האישיות, לא התממשה. משכך, אגף שוק ההון הוביל לשינויי חקיקה בשנת 2008 הידוע כתיקון 3 לחוק הפיקוח על קופות גמל, ובו נחסמו אפיקי ההפקדה בקופות הוניות לרבות אפשרות להפקדה נוספת לקופות המרכזיות לפיצויים.

 

                   במסגרת סעיף 13 לחוק האמור (כנוסחו לאחר תיקון 3), נקבע כדלקמן:

 

                   "אישור כקופת גמל מרכזית לפיצויים לא יינתן אלא לגבי קרן שפעלה כדין כקופת גמל מרכזית לפיצויים בשנת המס 2007 ואילך, ועל כספים שהופקדו בקרן כאמור בשל שנות המס שקדמו לשנת המס 2011, והתקיימו בהם התנאים המפורטים להלן, בלבד:

 

  1. הפקדת הכספים היא של עמית-מעביד שהיה עמית בקופת גמל כאמור בחודש דצמבר 2007;
  2. הפקדת הכספים היא בשל עובדו של עמית-מעביד כאמור בפסקת משנה (א), שהופקדו בשלו כספים לקופת הגמל עבור חודש דצמבר 2007.";

 

                   משמעות האמור, היא קביעת הוראות מעבר הקובעות כי בשל עובדים אשר תחילת העסקתם היתה קודם לתום שנת המס 2007 והופקדו בעבורם כספים לקופה מרכזית לפיצויים עד ל-31.12.07 (להלן: "היום הקובע"), ניתן להמשיך ולהפקיד כספים בשל זכויותיהם לפיצויים עד ל-31.12.2011. משמע, כי החל מיום 1.1.2012 לא ניתן יותר להפקיד לקופה מרכזית לפיצויים ולכול עובד חייבת להית קופה אישית לפיצויים שעל שמו.

 

          1.6     מטרת חוזר זה הינה להסדיר ולקבוע כללים להעברת כספים ולשימוש בכספים הצבורים בקופות המרכזיות.

 

2.       קופה מרכזית לפיצויים – הוראות רלוונטיות למעבידים

 

          2.1     שמירת זכויות עובדים

 

                   כאמור הכספים נועדו להבטיח את זכויות העובדים אשר תקופת עבודתם אצל המעסיק החלה לפני היום הקובע, ולפיכך יש לבחון נכון לתום שנת המס 2016 את זכויות העובדים האמורים בשני מישורים:

 

                   2.1.1  האם קיימת תביעה משפטית בנוגע לכספי פיצויים של מי מהעובדים אשר נכללו ברשימת העובדים של המעסיק ביום הקובע או קודם לכן. לעניין זה יש לקבל את הצהרת היועץ המשפטי של המעסיק. היה וישנה תביעה מסוג זה שטרם נסתיימה, יש לייעד סכום בקופה המרכזית לפיצויים למטרה זו (להלן: "סכום במחלוקת").

 

                   2.1.2  לבחון את חבות הפיצויים (למעט הסכום במחלוקת) לכלל עובדי המעסיק ובעבור בעלי שליטה עד לתקרה שבסעיף 32(9), אשר היו עובדיו ביום הקובע (להלן בסעיף זה: "חבות לעובדי 2007"), ולבחון את היתרות העומדות לזכות אותם עובדים בקופות אישיות על שמם של אותם עובדים בלבד (להלן בסעיף זה: "זכויות צבורות לעובדי 2007"). עלתה החבות לעובדי 2007 על הזכויות הצבורות לעובדי 2007, יש לייעד סכום בקופה המרכזית לפיצויים למטרה זו (להלן: "סכום לעובדי 2007").

 

          2.2     שימושים בסכומים עודפים

 

                   היתה היתרה בקופה המרכזית גבוהה מהסכום במחלוקת בתוספת הסכום לעובדי 2007, יראו בסכום ההפרש כעודף (להלן: "העודף בקופה מרכזית") ויחולו לגביו הוראות אלה:

 

                   2.2.1  היה סכום העודף בקופה המרכזית גבוה מ-10% מהחבות לעובדי 2007, לא תותר הוצאה לתשלום פיצויים לפי הוראות סעיף 17(5) לפקודה בשנת 2017 עבור כלל עובדי המעסיק עד לניצול מלוא הסכום שמעל 10% לשם הפקדתו במרכיב הפיצויים בקופות גמל אישיות של עובדי המעסיק ללא תלות במועד תחילת העסקתם. מהלך כאמור יעשה על ידי מתן הוראות ישירות לקופה מרכזית לפיצויים, ולאחר שנתקבל בקופה המרכזית אישור רואה חשבון של המעסיק או אישור עו"ד כי הכספים המועברים לחשבונותיהם של העובדים האמורים הינם עודף בקופה המרכזית העולה על 10% מהחבות לעובדי 2007.

                            יודגש כי חוזר זה משמש בידי הקופה המרכזית כאישור המנהל לשימוש בסכומים עודפים להפקדה במרכיב הפיצויים של העובד ואין צורך באישור נוסף מרשות המסים. למען הסר ספק יובהר, כי העברת כספים מהקופה המרכזית למרכיב הפיצויים בקופת הגמל האישית של העובד לא תחשב כהוצאה.

 

                   2.2.2  ביתרת הסכום הצבורה בקופה המרכזית לפיצויים ולמעט הסכום במחלוקת, ניתן יהיה להשלים על פי בחירתו של המעביד לקופות גמל אישיות על שם העובדים אשר תחילת עבודתם אצל המעסיק החלה לפני היום הקובע. מהלך כאמור יעשה על ידי מתן הוראות ישירות לקופת הגמל המרכזית, ולאחר שנתקבל בקופה המרכזית אישור רואה חשבון של המעסיק או אישור עו"ד כי הכספים המועברים לחשבונותיהם של העובדים אשר היו מועסקים על ידי העמית לפני תום שנת 2007. יודגש כי חוזר זה משמש בידי הקופה כאישור המנהל לשימוש בסכומים עודפים להפקדה במרכיב הפיצויים של העובד ואין צורך באישור נוסף מרשות המסים. למען הסר ספק יובהר, כי העברת כספים מהקופה המרכזית למרכיב הפיצויים בקופת הגמל האישית של העובד לא תחשב כהוצאה.

 

                   2.2.3  מובהר בזאת, כי הסכומים המופקדים מהקופה המרכזית לטובת הקופות האישיות של העובדים, כאמור בסעיפים 2.2.1 – 2.2.2 לעיל, הינם חלף סכומי הפקדות שוטפות שהמעסיק נדרש להפקידם לטובת אותם קופות אישיות.

 

                   2.2.4  חישוב כאמור יעשה מידי שנה ויצורף לדוח המוגש לפקיד השומה ועד לחיסולה של הקופה המרכזית לפיצויים.

 

          2.3     הוראות המס החלות על מעסיק במשיכת כספים מקופת גמל מרכזית לפיצויים שלא הופקדו בקופה אישית על פי הוראת חוזר זה

 

                   במשיכת הכספים מקופת הגמל המרכזית, יראו את הסכום שנפדה כהכנסה חייבת במס לפי סעיף 3(ד) לפקודה כאמור לעיל, ויחולו ההוראות הבאות:

 

                   2.3.1  במידה והסכום שנמשך נובע מעודף הפקדה (סכום שמעבר להתחייבות לעובדי 2007 ובתוספת 10%) שנוצר בשנה השוטפת – הכנסה כאמור יראו אותה כהכנסה מעסק, וניתן יהיה לקזז כנגדה הפסדים מועברים מעסק, ככל שישנם כאלה.

 

                   2.3.2  במידה והסכום שנמשך נובע מעודף הפקדה שנוצר בשנים קודמות – יראו את ההכנסה כאמור, כהכנסה שנוצרה בשנה שבה נמשכו הכספים ואולם הכנסה זו לא תחשב כהכנסה מעסק ולא ניתן יהיה לקזז ממנה הפסדים מועברים משנים קודמות, אלא הפסד שוטף מעסק בלבד.

 

                   בכל אופן, יובהר כי במידה והסכום שנמשך מיועד, בין היתר, להבטיח את כספי הפיצויים של בעל השליטה בחברה, והסכומים שנמשכו שימשו לתשלום פיצויים לבעל השליטה מעבר לתקרה הנקובה בסעיף 32(9) לפקודה או שהסכומים נמשכו בשנה שבה משכו בעלי השליטה כספי פיצויים, והסכום שנמשך עולה על הסכום ששולם מכספי החברה כפיצויים לעובדים ולסכום הנקוב בסעיף 32(9) (להלן ביחד: "עודף תשלום לבעל שליטה"), לא ניתן יהיה לקזז הפסד כנגד עודף תשלום לבעל שליטה, בין הפסד שוטף ובין הפסד נצבר.

 

          2.4     הסדרת הבעלות בקופות המרכזיות לפיצויים

 

                   הוראות חוזר זה לשימוש בסכומי עודף בקופה המרכזית יחולו רק כאשר הבעלים בקופה המרכזית לפיצויים והמעסיק של העובדים שלקופתם מופקדים הסכומים, זהים לחלוטין. בכל מקרה אחר שבו הבעלות על הקופה המרכזית היא של ישות אחת והזהות הרשומה כמעסיק הינה של ישות אחרת, לא ניתן לפעול על פי האמור לעיל. ואולם, במקרים כאמור של חוסר זהות מלאה בין הבעלים בקופה המרכזית לבין המעסיק, ומתוך מטרה לאפשר את ניצול הסכומים שבקופה המרכזית לתשלום פיצויי פיטורין ו/או להפקדות לקופות אישיות לפיצויים, ניתנת בזאת תקופה של שישה חודשים ממועד פרסום חוזר זה להסדיר את הבעלות בקופה הנובעת מהעברת עובדים בין מעסיקים ומבלי שהועברו הבעלויות בקופה המרכזית לפיצויים. העברת עובדים כאמור יכול שנעשתה אגב מיזוג ויכול שנעשתה בהעברת פעילויות. היתה העברת הפעילות אגב מיזוג או העברת נכסים או על פי הוראות פרק ה-2 לפקודה, יחולו הוראות אלה:

 

                   2.4.1  בהעברת עובדים אגב מיזוג: בכפוף להחלטות מיסוי שניתנה על ידי רשות המסים, בה אושר מיזוג על פי הוראות סעיף 103ב לפקודה, יראו גם בקופה המרכזית לפיצויים כחלק מנכסי החברה המעבירה. לפיכך, החלטת המיסוי האמורה תהווה אישור אוטומטי של העברת הבעלות בקופה המרכזית לפיצויים כחלק מהעברת הנכסים בפטור בתהליך המיזוג, מהחברה המעבירה לחברה הקולטת כהגדרתן בסעיף. יודגש, כי חוזה זה יחד עם אישור רשות המסים למיזוג, ישמש בידי הקופה כאישור המנהל להעברת הבעלות בקופה המרכזית לפיצויים שהיתה בבעלות החברה המעבירה לחברה הקולטת ואין צורך באישור נוסף. היה המיזוג ללא אישור רשות המסים ולא ניתן למיזוג כאמור אישור בהחלטת מיסוי, תפנה החברה הקולטת למחלקת קופות גמל בחטיבה המקצועית יחד עם אישור רואה החשבון על ביצוע מיזוג, להסדרת העברת הבעלות בקופה המרכזית בתוך שישה חודשים ממועד פרסום חוזר זה. לא הועברה הבעלות על הקופה המרכזית לפיצויים בתוך תקופה כאמור, לא יהיה ניתן להשתמש בה לכיסוי התחייבויות לעובדי 2007 ויראו את נכסי הקופה כהכנסה בידי החברה הקולטת על פי הוראות סעיף 3(ד) לפקודה.

 

                   2.4.2  בהעברת פעילות יחד עם העובדים: יש להכין את רשימת העובדים שהועברו (גם אלו שאינם עובדים כיום), ואת חבות הפיצויים לאותם עובדים נכון למועד ההעברה. את סכום חבות הפיצויים לאותם עובדים נכון למועד ההעברה כשהוא צמוד למדד, ניתן יהיה להעביר לבעלות החברה הקולטת את הפעילות. העברה כאמור מותנית באישור רואה חשבון לגבי הסכומים ולאחר אישור מחלקת קופות גמל ברשות במסים. את הסכומים שנועדו לכיסוי חוב פיצויים לעובדים פעילים, יש להעביר לקופות אישיות על שם העובדים, והיתרה תוכל לשמש לתשלום התחייבות לפיצויי פיטורין של העובדים שהועברו לחברה הקולטת, והכל בהתאם לאישור רואה חשבון על החבות כלפי העובדים שהועברו. יתרת הסכום תחשב כהכנסה בידי הגוף המעביר לפי הוראות סעיף 3(ד). נפטר היחיד או נתפרק הגוף שהקופה רשומה על שמו, ואין לו חוב לעובדים שהיו בו, יראו את הסכום שנותר בקופה כסכום שנתקבל על ידי הגוף או על ידי יורשי הנפטר ויוטל לגביו ניכוי מס במקור בשיעור של 40% כקבוע בתקנות.

 

                   2.4.3  בהעברת העובדים במהלך מכירת הפעילות: לאחר שהוסדרה השלמת חבות הפיצויים לעובדים המועברים כקבוע בחוזר מס הכנסה 6/2011, יראו את הסכומים שנותרו בקופה מרכזית לפיצויים כהכנסה של הבעלים על הקופה האמורה (קרי, הבעלים שמכרו את הפעילות), ויחולו לגבי הכנסה כאמור הוראות הפקודה. כללה המכירה של הפעילות, גם את מכירת הבעלות על הקופה המרכזית לפיצויים, תיבחן המכירה והשלכותיה על דיני המס על ידי פקיד השומה על המעסיק המעביר, ופקיד השומה ייתן את האישור להעברת הבעלות בקופה המרכזית לפיצויים, אם היתרה הצבורה בה במועד ההעברה היתה נמוכה מהחבות להשלמת הפיצויים לעובדים המועברים במועד ההעברה. לא היה ניתן לקבל את האישור מפקיד השומה, תועבר הבקשה למחלקת קופות גמל שבחטיבה המקצועית ברשות המסים.

 

 

4.       קופה מרכזית לפיצויים – הוראות רלוונטיות לחברות המנהלות

 

          על החברות המנהלות להודיע לבעלי הקופות המרכזיות כי לא ניתן לנהל קופה מרכזית על ידי מי שאינו מעסיק עובדים. לפיכך על החברה המנהלת להסב את תשומת הלב של המעסיק כי הינו בעלים של קופה מרכזית וכי עליו להצהיר כלפי החברה המנהלת, כי הינו מעסיק עובדים וכי הוא פועל על פי הוראות חוזר זה. לא נתקבל בידי קופת הגמל אישור כאמור עד ליום 31.12.2018, יראו את הסכומים הצבורים בקופה האמורה כאילו ונתקבלו בידו באותו יום. קופת הגמל תנכה את המס שהוא חייב בו בהתאם להוראות הניכוי במקור, והיתרה תופקד במסלול השקעה זהה לזה שהיה בקופה האמורה. על ריבית ורווחים אחרים הנצברים במסלול ההשקעה האמור יחולו שיעורי המס והוראות ניכוי המס במקור, החלים על הכנסות כאמור אילו הופקו או נצמחו במישרין בידי הבעלים של הקופה המרכזית, ולא יחול על סכומים אלה הפטור שניתן לקופת גמל מכוח סעיף 9(2) לפקודה.

בכבוד רב,

הוכן  בלשכת רואי חשבון בישראל 

 

 

 

נספח לחוזר מס הכנסה מס' 7/2016 – דוגמה מספרית

 

דוגמה

 

חברה המעסיקה 150 עובדים ש-150 מתוכם עבדו בחברה ביום 31.12.2007, מחזיקה בקופה מרכזית לפיצויים 41 מיליון ₪. נגד החברה מתנהלת תביעה של 5 עובדים בכירים, אשר פורטו בנסיבות חמורות ותובעים את החברה בגין אי תשלום פיצויים בסך של 10 מיליון ₪ ובנוסף תובעים את החברה על נזקים שונים שנגרמו להם מהחלטת החברה בסך 12 מיליון ₪ נוספים.

 

על פי מאזנה של החברה ליום 31.12.2015, חוב הפיצויים לעובדי 2007 הינו 40 מיליון ₪ כאשר 24 מיליון מתוכם הינם בקופות אישיות של העובדים. לשאר העובדים חוב הפיצויים הינו 10 מיליון ומתוכו 4 מיליון בקופות אישיות המופקדות מכח צו ההרחבה. החברה החליטה לחלק את כל הכספים הצבורים בקופה המרכזית כיצד על החברה לנהוג?

 

פתרון הדוגמה

 

שלב 1: קביעת הסכומים כהגדרתם בחוזר.

הסכום במחלוקת – 10 מיליון, אין להתייחס למרכיבי התביעה שאינם חוב פיצויים.

חבות לעובדי 2007 – 16 מיליון (40 מיליון פחות 24 מיליון).

העודף בקופה המרכזית – 12.4 מיליון ₪ (41 מיליון פחות 26 מיליון X 110%).

שלב 2: את העודף בקופה המרכזיתיש להפקיד לטובת כל העובדים באופן שוטף על פי האמור בסעיף 2.2.1 בחוזר, אחרת לא תותר הפקדת המעביד למרכיב הפיצויים.

שלב 3: את הסכום הצבור כחבות לעובדי 2007 ניתן להפקיד רק לקופות של אותה קבוצת עובדים, על פי האמור סעיף 2.2.2 לחוזר וככל שמתפנה חלק מתוך עשרת האחוזים הנוספים יש לנצל גם אותו להפקדה בעבור כל העובדים.

את הסכום במחלוקת לא ניתן לחלק על פי הוראת חוזר זה אלא באישור בית הדין לעבודה או עד להסדרת התביעה.